Главная » Бухгалтерский учет » Основные средства » Приобретение основных средств

Приобретение основных средств

Часть 2: Приобретение «малоценного» имущества
Часть 3: Приобретение основных средств, требующих монтажа

Приобретение основных средств за плату является самым распространенным способом их поступления в организацию. При этом организация может приобретать основные средства, требующие монтажа и не нуждающиеся в нем.

В данной статье рассматривается учет приобретения основных средств, не требующих монтажа.

Приобретение основных средств, не требующих монтажа

Для учета фактических затрат по приобретению машин, оборудования, инструмента и других объектов основных средств, не требующих монтажа, используется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-4 «Приобретение объектов основных средств». На данном счете формируется первоначальная стоимость актива по правилам п.8 ПБУ 6/01. При этом исключаются НДС и другие возмещаемые налоги (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Дебет 08-4 – Кредит 60
– отражены затраты на приобретение основного средства, не требующего монтажа.

Дебет 08-4 – Кредит 60, 70, 69, 71, 76, …
– отражены затраты на доставку, погрузочно-разгрузочные работы, хранение и прочие затраты, связанные с приобретением основного средства, не требующего монтажа.

Имущество, полностью пригодное для использования в деятельности организации, переводится в состав основных средств на счет 01 «Основные средства» (или 03 «Доходные вложения в материальные ценности»). В учете делается следующая запись.

Дебет 01 (03) – Кредит 08-4
– принят к бухгалтерскому учету объект в качестве основного средства (или доходного вложения в материальные ценности) по первоначальной стоимости.

Для приемки имущественных объектов (не требующих монтажа) используется акт приемки-передачи основного средства. Он может быть составлен на базе:

1. типовых форм, которые утверждены Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 г. № 7:

  • акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) по форме № ОС-1;
  • акт о приеме-передаче здания (сооружения) по форме № ОС-1а;
  • акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) по форме № ОС-1б;

2. форм, которые организация разработала самостоятельно.

При этом первичный документ должен содержать все обязательные реквизиты, указанные в ч.2 ст.9 Федерального закона от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ).

Акт приемки-передачи основного средства оформляется в момент перехода права собственности на поступившее имущество от продавца к покупателю. Обычно это происходит на дату приобретения, если иное не предусмотрено договором купли-продажи (поставки). Документ должен содержать заключение приемочной комиссии о возможности использования объекта и быть утвержден руководителем организации.

На основании акта приемки-передачи и сопроводительных документов (товарных накладных, технической документации и т.д.) работники бухгалтерии открывают инвентарную карточку, куда заносят данные о включении актива в состав основных средств. Согласно ч.4 ст.9 Закона № 402-ФЗ карточка составляется в произвольной форме или с использованием унифицированных форм №№ ОС-6, ОС-6а.

Согласно правилам п.8 ПБУ 6/01 и абз.2 п.1 ст.257 НК РФ сумма НДС, предъявленная продавцом при покупке основного средства, не включается в его первоначальную стоимость. Она подлежит вычету на основании п.1 и п.2 ст.171 НК РФ (если иное не установлено гл.21 НК РФ). Но прежде чем предъявить налог к вычету, организация должна проверить свое право на возмещение. Для этого одновременно должны выполняться следующие условия:

  1. имеется счет-фактура от поставщика с выделенной суммой НДС, оформленный в надлежащем порядке (п.1, п.2, п.5, п.6 ст.169 НК РФ, абз.1 п.1 ст.172 НК РФ);
  2. основное средство приобретено для осуществления деятельности, облагаемой НДС (пп.1 п.2 ст.171 НК РФ);
  3. основное средство принято к учету (абз.3 п.1 ст.172 НК РФ);
  4. не истекли 3 года после принятия на учет приобретенного основного средства (п.1.1 ст. 172 НК РФ).

Больше всего споров с контролирующими органами возникает по поводу реализации 3-го условия. Дело в том, что норма абз.3 п.1 ст.172 НК РФ не уточняет, о каком учете идет речь: о бухгалтерском или налоговом, и какой счет бухгалтерского учета идентифицируется с налоговым понятием «принято к учету».

Минфин России неоднократно выражал свою позицию по данному вопросу (письма: от 24.01.2013 г. № 03-07-11/19, от 16.08.2012 г. № 03-07-11/303, от 28.10.2011 г. № 03-07-11/290, от 02.08.2010 г. № 03-07-11/330, от 21.09.2007 г. № 03-07-10/20). Она сводится к тому, что вычет НДС при покупке имущества возможен только после отражения его на счете 01 «Основные средства», когда сформирован самостоятельный инвентарный объект. Аналогичный порядок возмещения налога применяется и в отношении сумм НДС по дополнительным затратам, связанным с приобретением основных средств.

Однако данная позиция является спорной, поскольку гл.21 НК РФ не связывает право на вычет НДС по приобретенному основному средству с его учетом на конкретном бухгалтерском счете. Это подтверждает и положительная арбитражная практика: суды, включая ВАС РФ, считают, что для возмещения налога важен факт оприходования товаров, работ, услуг (в т. ч. имущества). Прим этом бухгалтерский счет, на который они оприходованы, значения не имеет. Данные выводы содержатся в Постановлениях ФАС СЗО от 27.01.2012 г. № А56-10457/2011, ФАС МО от 15.09.2011 г. № А40-113023/09-126-735, ФАС УО от 24.08.2011 г. № Ф09-5226/11, Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 г. № 8349/07 и многих др.

Таким образом, организации необходимо решить самостоятельно, когда она будет предъявлять НДС к вычету по приобретенным основным средствам:

  1. после принятия к учету на счет 01;
  2. при отражении на счете 08.

Если компания последует второму решению, то свою правоту, скорее всего, придется отстаивать в суде. Организации, которые придерживаются официальной позиции чиновников, в учете сделают такие проводки.

Таблица 1 – Бухгалтерские проводки по учету приобретения основных средств, не требующих монтажа

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит
1 Отражена покупная стоимость объекта основных средств (без НДС) 08-4 60
2 Одновременно с проводкой п.1:
Учтен НДС по поступившему объекту на основании счета-фактуры поставщика
19 60
3 Отражены дополнительные расходы, связанные с покупкой основного средства: доставка, информационные и консультационные услуги, погрузочно-разгрузочные работы и пр. (без НДС) 08-4 60, 70, 69, 71, 76, …
4 Одновременно с проводкой п.3:
Учтен НДС по дополнительным расходам
19 60,71, 76 …
5 Объект принят к бухгалтерскому учету в качестве основного средства по первоначальной стоимости 01 08-4
6 Предъявлен к вычету НДС по приобретенному основному средству 68 19
7 Предъявлен к вычету НДС по дополнительным расходам, связанным с покупкой основного средства 68 19

Пример 1.

В марте ООО «МегаМаркет» приобрело и ввело в эксплуатацию картотечный шкаф для хранения личных дел сотрудников стоимостью 53 100 руб., в т. ч. НДС (18%) – 8 100 руб.

Справочные данные: организация находится на общей системе налогообложения (ОСНО).

Решение.

В бухгалтерском учете ООО «МегаМаркет» сделает такие проводки.

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Март
1 Отражена покупная стоимость картотечного шкафа (без НДС) 08-4 60 45 000
2 Учтена сумма «входного» НДС по поступившему объекту 19 60 8 100
3 Объект принят к бухгалтерскому учету в качестве основного средства по первоначальной стоимости и введен в эксплуатацию 01 08-4 45 000
4 Предъявлена к вычету сумма «входного» НДС по приобретенному картотечному шкафу 68 19 8 100

Конец примера

Пример 2.

В январе АО «Завод металлоизделий» приобрело по договору купли-продажи новый металлообрабатывающий станок, не требующее монтажа, по цене 118 000 руб., в т. ч. НДС (18%) – 18 000 руб.

Доставка станка осуществлялась транспортным предприятием ООО «Перевозка». Ее стоимость составила 5 900 руб., в т. ч. НДС (18%) – 900 руб. В этом же месяце поступившее оборудование было принято к бухгалтерскому учету и введено в эксплуатацию.

Справочные данные: объект предназначен для использования в деятельности, облагаемой НДС.

Решение.

Операция по приобретению основного средства будет отражена в бухгалтерском учете следующим образом.

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Январь
1 Отражена покупная стоимость металлообрабатывающего станка (без НДС) 08-4 60 100 000
2 Учтена сумма «входного» НДС по поступившему оборудованию 19 60 18 000
3 Отражена стоимость доставки станка (без НДС) 08-4 60 5 000
4 Учтена сумма «входного» НДС по доставке станка 19 60 900
5 Объект принят к бухгалтерскому учету в качестве основного средства по первоначальной стоимости и введен в эксплуатацию 01 08-4 105 000
6 Предъявлена к вычету сумма «входного» НДС по приобретенному станку 68 19 18 000
7 Предъявлена к вычету сумма «входного» НДС по услугам доставки 68 19 900

Конец примера

В случае, если организация-покупатель перечисляет аванс в счет предстоящей поставки основного средства, то она имеет право заявить к вычету НДС с суммы предварительной оплаты (частичной оплаты) независимо от фактической даты отгрузки при соблюдении ряда условий (п.9 ст.172 НК РФ):

  • имеется счет-фактура от продавца (поставщика) на сумму аванса;
  • имеются платежные документы, подтверждающие перечисление аванса;
  • договор купли-продажи (поставки) содержит условие о предварительной полной или частичной оплате.

Справка. Данный порядок учета НДС с авансов введен в действие с 1 января 2009 г. Федеральным законом от 26.11.2008 г. № 224-ФЗ.

Сумма налога определяется расчетным путем по правилам п.4 ст.164 НК РФ. В соответствии с абз.1 п.1 ст.168 НК РФ организация-продавец обязана выставить организации-покупателю счет-фактуру на сумму аванса в течение 5 календарных дней, начиная со дня получения предварительной оплаты (полной или частичной). Документ составляется в двух экземплярах по одному для каждой из сторон сделки, при этом он должен содержать обязательные реквизиты, перечисленные в п.5.1 ст.169 НК РФ:

Если продавец отгружает товар в течение 5 календарных дней после поступления аванса, то достаточно будет выставить счет-фактуру по факту отгрузки. Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 12.10.2011 г. № 03-07-14/99, от 06.03.2009 г. № 03-07-15/39. Правомерность этих выводов подтверждает ВАС РФ в Постановлении от 10.03.2009 г. № 10022/08.

Однако фискальные органы имеют на этот счет прямо противоположное мнение. ФНС России считает, что счет-фактура на аванс должна оформляться при любых обстоятельствах, независимо от того, когда произошла отгрузка товара в счет предварительной оплаты. Позиция налоговиков основана на норме абз.1 п.3 ст.168 НК РФ и изложена в письме ФНС России от 15.02. 2011 г. № КЕ-3-3/354.

Как мы видим единого решения по данному вопросу не выработано. Поэтому, если организация отказывается выписывать счета-фактуры на аванс, это, с немалой долей вероятности, может привести к разногласиям с проверяющими.

В том налоговом периоде, в котором покупатель получил право на вычет НДС с приобретенного основного средства необходимо:

  1. восстановить ранее предъявленный к вычету НДС в размере, определяемом с суммы предоплаты, которая зачтена в счет оплаты за полученное основное средство (абз.3 пп.3 п.3 ст.170 НК РФ);
  2. принять к вычету «входной» НДС по поступившему основному средству в общеустановленном порядке (п.2, п.12 ст.171 НК РФ).

Проводки будут такими.

Таблица 2 – Бухгалтерские проводки по учету приобретения основных средств, не требующих монтажа (если продавцу перечисляется аванс)

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит
Предоплата
1 Произведена предварительная оплата (частичная или полная) в счет поставки объекта основных средств (включая НДС) 60-2* 51, 50
2 Предъявлен к вычету НДС с предоплаты на основании счета-фактуры на аванс 68 76-АВ**
Поступление ОС
3 Отражена покупная стоимость объекта основных средств (без НДС) 08-4 60-1***
4 Одновременно с проводкой п.3:
Учтен НДС по поступившему объекту на основании счета-фактуры поставщика
19 60-1
5 Объект принят к бухгалтерскому учету в качестве основного средства по первоначальной стоимости 01 08-4
6 Восстановлен НДС с предоплаты 76-АВ 68
7 Предъявлен к вычету НДС по приобретенному основному средству 68 19
8 Зачтена предоплата в счет расчетов за приобретенное основное средство 60-1 60-2
9 Произведена оплата счетов поставщика основного средства (при частичной предоплате) 60-1 51, 50

<*> 60-2 – субсчет счета 60 для учета расчетов с поставщиками по выданным авансам;
<**> 76-АВ – субсчет счета 76 для отражения НДС с выданных авансов;
<***> 60-1 – субсчет счета 60 для учета расчетов с поставщиками по приобретенным основным средствам.

Пример 3.

В начале марта ООО «Транс-Инвест» заключило договор на поставку сейфа для бухгалтерского отдела стоимостью 94 400 руб., в т. ч. НДС (18%) – 14 400 руб. (транспортные расходы включены в стоимость товара).

Согласно условиям договора общество должно произвести предоплату в середине марта в размере 47 200 руб. (в т. ч. НДС (18%) – 7 200 руб.), что и было сделано в установленный срок. После поступления денежных средств на расчетный счет поставщик оформил и выставил покупателю счет-фактуру на аванс с указанием суммы НДС .

Поставка сейфа была произведена в начале апреля. Поставщик предоставил счет-фактуру на стоимость отгруженного товара. В этом же месяце поступивший объект был принят в состав основных средств и введен в эксплуатацию. ООО «Транс-Инвест» погасила свои обязательства по оплате перед поставщиком.

Справочные данные: организация находится на общей системе налогообложения (ОСНО).

Решение.

В учете бухгалтер ООО «Транс-Инвест» сделает следующие записи.

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Март: предоплата
1 Перечислена предоплата поставщику (включая НДС) 60-2 51 47 200
2 Предъявлена к вычету сумма НДС с предоплаты на основании счета-фактуры поставщика 68 76-АВ 7 200
Апрель: поступление ОС
3 Отражена покупная стоимость сейфа (без НДС) 08-4 60-1 80 000
4 Учтена сумма «входного» НДС по поступившему оборудованию 19 60-1 14 400
5 Объект принят к бухгалтерскому учету в качестве основного средства по первоначальной стоимости и введен в эксплуатацию 01 08-4 80 000
6 Восстановлена сумма НДС в предоплаты 76-АВ 68 7 200
7 Предъявлена к вычету сумма «входного» НДС по приобретенному сейфу 68 19 14 400
8 Произведен зачет предоплаты в счет расчетов за приобретенное основное средство 60-1 60-2 47 200
9 Отражено перечисление денежных средств на дату окончательного расчета 60-1 51 47 200

Конец примера.

При покупке объекта основных средств организация несет определенные расходы, которые в бухгалтерском учете будут включаться в его первоначальную стоимость, а в налоговом – нет. В таблице 3 приведен перечень таких расходов, порядок учета которых основан на буквальном толковании норм законодательства.

Таблица 3 – Признание расходов, связанных с приобретением основных средств, в бухгалтерском и налоговом учете

Вид расходов Порядок признания
в бухгалтерском учете в налоговом учете
Суммы, уплачиваемые продавцу (поставщику) объекта основных средств (кроме НДС, а также других возмещаемых налогов) Учитываются в первоначальной стоимости
п.8 ПБУ 6/01 абз.2 п.1 ст.257 НК РФ
Расходы по доставке объекта основных средств и доведению его до состояния готовности к эксплуатации Учитываются в первоначальной стоимости
п.8 ПБУ 6/01 абз.2 п.1 ст.257 НК РФ
Расходы на информационные и консультационные услуги, связанные с покупкой объекта основных средств Учитываются в первоначальной стоимости (п.8 ПБУ 6/01) Учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп.14, пп.15 п.1 ст.264 НК РФ)
Таможенные пошлины и таможенные сборы Учитываются в первоначальной стоимости (п.8 ПБУ 6/01) Учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп.14, пп.15 п.1 ст.264 НК РФ)
Государственные пошлины, уплачиваемые при покупке объекта основных средств Учитываются в первоначальной стоимости (п.8 ПБУ 6/01) Учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп.40 п.1 ст.264 НК РФ)
Расходы на услуги посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств Учитываются в первоначальной стоимости (п.8 ПБУ 6/01) Учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп.3 п.1 ст.264 НК РФ)
Иные затраты, связанные с приобретением объекта основных средств Учитываются в первоначальной стоимости
п.8 ПБУ 6/01 абз.2 п.1 ст.257 НК РФ
Расходы на уплату процентов по кредитам и займам, взятых на приобретение объекта основных средств (за исключением инвестиционных активов) Учитываются в составе прочих расходов (п.7 ПБУ 15/2008) Учитываются в составе внереализационных расходов (пп.2 п.1 ст.265 НК РФ)
Расходы на уплату процентов по кредитам и займам, взятых на приобретение инвестиционных активов Учитываются в первоначальной стоимости (п.7 ПБУ 15/2008) Учитываются в составе внереализационных расходов (пп.2 п.1 ст.265 НК РФ)
Командировочные расходы, связанные с приобретением объекта основных средств Учитываются в первоначальной стоимости (п.8 ПБУ 6/01) Учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп.12 п.1 ст.264 НК РФ)
Суммы страховых взносов в ПФР, ФОМС, ФСС, ФСС на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Учитываются в первоначальной стоимости (п.8 ПБУ 6/01) Учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп.1, пп.45 п.1 ст.264 НК РФ)

Дополнительные затраты, которые сопровождают покупку основных средств, возникают довольно часто. Однако их налоговый учет не настолько однозначен, насколько это представлено в таблице 3.

Прежде чем учесть, или не учесть тот или иной вид расходов в первоначальной стоимости объекта основных средств, необходимо проанализировать нормы налогового законодательства: абз.2 п.1 ст.257 НК РФ, п.5 ст.270 НК РФ, п.4 ст.252 НК РФ. Кроме того, следует учитывать точку зрения Минфина и ФНС России по данным вопросам. В отношению отдельных затрат у этих ведомств уже сложилось стойкое мнение (таблица 4).

Таблица 4 – Расходы, которые безопасней учитывать в первоначальной стоимости основных средств

Вид расходов Порядок учета для целей налогообложения Разъяснения содержатся
Таможенные пошлины и таможенные сборы Включаются в первоначальную стоимость, поскольку связаны с приобретением основных средств в письме Минфина России от 08.07.2011 г. № 03-03-06/1/413, от 01.06.2007 г. № 03-03-06/2/101
Государственная пошлина за регистрацию перехода права собственности на объект недвижимости или транспортного средства Включаются в первоначальную стоимость, за исключением ситуации, когда объект на момент госрегистрации уже эксплуатируется в письмах Минфина России от 11.02.2011 г. № 03-03-06/1/89, от 04.03.2010 г. № 03-03-06/1/113, от 19.05.2009 г. № 03-05-05-01/26, от 27.03.2009 г. № 03-03-06/1/195
Консультационные и юридические услуги Включаются в первоначальную стоимость, если услуги оказаны до момента ввода объекта в эксплуатацию в письме Минфина России от 06.02.2012 г. № 03-03-06/1/70
Лицензии (неисключительные права) на программы для ЭВМ Включаются в первоначальную стоимость, поскольку основное средство без лицензии работать не может в письме ФНС России от 13.05.2011 г. № КЕ-4-3/7756

Если организация при учете расходов, связанных с приобретением основных средств, занимает позицию, противоположную позиции чиновников, то такой подход чреват налоговыми рисками и судебными разбирательствами.

Для того, чтобы в текущем учете отразить взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета, организации применяют Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 г. № 114н (далее – ПБУ 18/02). Различия в формировании первоначальной стоимости объектов основных средств приводят к возникновению вычитаемых (налогооблагаемых) временных разниц, которые образуют отложенные налоговые активы (обязательства).

Пример 4.

В начале мая ООО «РусЛес» приобрело бортовой КАМАЗ стоимостью 2 360 000 руб., в т. ч. НДС (18%) – 360 000 руб. Организация направила своего работника в командировку с целью доставки автомобиля. Ему были выданы под отчет денежные средства в размере 10 000 руб., из которых было израсходовано:

  • на суточные – 1 500 руб. (по 750 руб. за 2 суток);
  • на проживание – 3 000 руб. без НДС (по 1 500 руб. за 1 сутки);
  • на ГСМ – 3 500 руб.

Остаток подотчетных средств был возращен работником после возвращения из командировки и предоставления авансового отчета. В этом же месяце объект был принят в состав основных средств и введен в эксплуатацию. Его приобретение будет отражено в учете следующими проводками.

Справочные данные:

       1) организация является плательщиком НДС;
       2) в соответствии с учетной политикой ООО «РусЛес» для целей бухгалтерского и налогового учета:
                  - амортизация по всем основным средствам начисляется линейным способом;
                  - срок полезного использования определяется по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1);
       3) приказом руководителя для транспортного средства КАМАЗ установлен срок полезного использования – 6 лет или 72 месяца (4-я амортизационная группа).

Примечание. Расходы на уплату госпошлины за регистрацию транспортного средства в ГИБДД в условиях данного примера не рассматриваются.

Ситуация 1. Командировочные расходы включаются в первоначальную стоимость основного средства и в бухгалтерском и в налоговом учете.

Решение

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Май
1 Отражена покупная стоимость КАМАЗа (без НДС) 08-4 60 2 000 000
2 Учтена сумма «входного» НДС по транспортному средству 19 60 360 000
3 Выданы денежные средства под отчет работнику из кассы организации 71 50 10 000
4 Включены расходы на суточные в первоначальную стоимость объекта основных средств 08-4 71 1 500
5 Включены расходы на проживание в первоначальную стоимость объекта основных средств 08-4 71 3 000
6 Отражены расходы на ГСМ 10 71 3 500
7 Возвращены работником неизрасходованные денежные средства в кассу организации 50 71 2 000
8 Включены расходы на ГСМ в первоначальную стоимость объекта основных средств 08-4 10 3 500
9 Объект принят к бухгалтерскому учету в качестве основного средства по первоначальной стоимости и введен в эксплуатацию 01 08-4 2 008 000
10 Предъявлена к вычету сумма «входного» НДС по приобретенному транспортному средству 68 19 360 000

В налоговом учете первоначальная стоимость автомобиля формируется из тех же затрат, что и в бухгалтерском учете, поэтому временные разницы не возникают.

Ситуация 2. В бухгалтерском учете командировочные расходы включаются в первоначальную стоимость основного средства, а в налоговом учете списываются единовременно в состав прочих расходов.

Решение

Расхождения в формировании первоначальной оценки объекта в бухгалтерском и налоговом учете наглядно представлены в таблице ниже.

№ п/п Расходы на приобретение основных средств Первоначальная стоимость основных средств
в бухгалтерском учете в налоговом учете
1 Покупная стоимость КАМАЗа (без НДС) 2 000 000 2 000 000
2 Расходы на суточные 1 500 -
3 Расходы на проживание 3 000 -
4 Расходы на ГСМ 3 500 -
ИТОГО 2 008 000 2 000 000

Расходы на командировку будут признаваться текущими:

       - в бухгалтерском учете – по мере списания стоимости основного средства через амортизационные отчисления в течение срока полезного использования;
       - в налоговом учете – в том отчетном периоде, к которому они относятся.

В результате этого возникают налогооблагаемые временные разницы, которые образуют отложенные налоговые обязательства (ОНО):

  • ОНО = Налогооблагаемая временная разница х 20% (ставка налога на прибыль).

В учете наряду с проводками формирования бухгалтерской первоначальной стоимости объекта основных средств (таблица из ситуации 1 примера) будут сделаны такие записи.

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Май
1 Отражено начисление ОНО по расходам на суточные
(расчет: ОНО = 1 500 руб. х 20% = 300 руб.)
68 77 300
2 Отражено начисление ОНО по расходам на проживание
(расчет: ОНО = 3 000 руб. х 20% = 600 руб.)
68 77 600
3 Отражено начисление ОНО по расходам на ГСМ
(расчет: ОНО = 3 500 х 20% = 700 руб.)
68 77 700

ОНО подлежит ежемесячному списанию, начиная с месяца начала начисления амортизации в бухгалтерском учете, т. е. с июня.

Расчет амортизации (А) линейным методом в бухгалтерском учете:

  1. Агод = Первоначальная стоимость х Норма амортизации = 2 008 000 руб. х 100% / 6 л. = 334 666,67 руб.
  2. Амес = Агод / 12 мес. = 334 666,67 руб. / 12 мес. = 27 888,89 руб.

Расчет ОНО для списания в отчетном месяце:

  1. ОНОмес. = ОНО / 6 л. / 12 мес.
№ п/п Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Июнь
1 Отражено начисление амортизации по КАМАЗу за июнь 20 02 27 888,89
2 Отражено списание ОНО по расходам на суточные
(расчет: ОНО = 300 руб. / 6 л. /12 мес. = 4,17 руб.)
77 68 4,17
3 Отражено списание ОНО по расходам на проживание
(расчет: ОНО = 600 руб. / 6 л. /12 мес. = 8,33 руб.)
77 68 8,33
4 4 Отражено списание ОНО по расходам на ГСМ
(расчет: ОНО = 700 руб. / 6 л. /12 мес. = 9,72 руб.)
77 68 9,72

Бухгалтерские проводки по начислению амортизации и погашению ОНО, аналогичные тем, что были отражены в бухгалтерском  учете в июне, будут делаться ежемесячно в течение срока полезного использования КАМАЗА до момента полного списания его стоимости (или снятия с учета).

Конец примера.

В бухгалтерском учете актив может быть признан основным средством раньше, чем в налоговом учете. Все зависит того, когда готовый для использования объект введен в эксплуатацию. Если даты принятия основного средства к бухгалтерскому и налоговому учету приходятся на разные отчетные месяцы, формируются вычитаемые временные разницы, которые приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА).

Стоит напомнить, что для принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства достаточно подготовить его к использованию по функциональному назначению (при соблюдении прочих условий признания). В налоговом учете объект необходимо ввести в эксплуатацию. В этом и заключается главное отличие бухгалтерских критериев признания основных средств от требований налогового законодательства.

Пример 5.

В середине мая ООО «ТехноЦентр» приобрело для нового работника – системного администратора компьютер стоимостью 59 000 руб., в т. ч. НДС (18%) – 9 000 руб. Приобретенный объект пригоден для эксплуатации. Руководитель своим приказом установил срок полезного использования компьютера – 2,5 года или 30 месяцев (2-я амортизационная группа).

Сотрудник был принят на работу в начале июня.

Справочные данные:

       1) организация находится на общей системе налогообложения (ОСНО);
       2) в соответствии с учетной политикой ООО «ТехноЦентр» для целей бухгалтерского и налогового учета:
                 - амортизация по всем основным средствам начисляется линейным способом;
                 - срок полезного использования определяется по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1).

Решение.

Поскольку поступивший компьютер полностью готов к использованию, в мае организация примет его к бухгалтерскому учету в состав основных средств. Операцию она отразит следующими проводками.

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Май
1 Отражена покупная стоимость компьютера (без НДС) 08-4 60 50 000
2 Учтена сумма «входного» НДС по приобретенному объекту 19 60 9 000
3 Объект принят к бухгалтерскому учету в качестве основного средства по первоначальной стоимости 01 08-4 50 000
4 Предъявлена к вычету сумма «входного» НДС по приобретенному компьютеру 68 19 9 000

Для целей налогообложения прибыли объект будет признан амортизируемым имуществом в июне, когда новый сотрудник станет его эксплуатировать. Амортизация по объекту начнет начисляться:

  • в бухгалтерском учете – с 1-го июня (с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства);
  • в налоговом учете – с 1-го июля (с 1-го числа месяца, следующим за месяцем ввода объекта в эксплуатацию).

Расчет амортизации (А) линейным методом:

  • В бухгалтерском учете:

                 1. Агод = Первоначальная стоимость х Норма амортизации = 50 000 руб. х 100% / 2,5 г. = 20 000 руб.
                 2. Амес = Агод / 12 мес. = 20 000 руб. / 12 мес. = 1 666,66 руб.

  • В налоговом учете:

                 1. Амес = Первоначальная стоимость / Срок полезного использования (мес.) = 50 000 руб. / 30 мес. = 1 666,66 руб.

Расчет показывает, что величина амортизации, которая будет признаваться в расходах для целей бухгалтерского учета и налогообложения прибыли, является одинаковой, поэтому суммовых расхождений здесь не возникает.

По причине того, что в бухгалтерском учете амортизационные отчисления по основному средству учитываются в расходах на месяц раньше чем в налоговом учете, образуются вычитаемые временные разницы, которые формируют отложенные налоговые активы (ОНА):

  • ОНА по расходам на амортизацию = Вычитаемая временная разница х 20% (ставка налога на прибыль) = 1 666, 66 руб. х 20% = 333,33 руб.

В конце июня в учете будут отражены такие записи.

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Июнь
1 Отражено начисление амортизации по компьютеру за июнь 26 02 1 666,66
2 Отражено начисление ОНА по расходам на амортизацию за июнь 09 68 333,33

ОНА подлежит списанию в месяце признания расходов на амортизацию в налоговом учете, поэтому в июле бухгалтер сделает следующую проводку.

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Июль
1 Отражено списание ОНА за июнь 68 09 333,33

Но в виду того, что в конце июля для целей бухгалтерского учета по основному средству будет начислена амортизация уже за 2-й месяц срока полезного использования, снова образуется вычитаемая временная разница и следовательно ОНА.

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Июль
2 Отражено начисление амортизации по компьютеру за июль 26 02 1 666,66
3 Отражено начисление ОНА по расходам на амортизацию за июль 09 68 333,33

Записи по начислению амортизации, а также формированию и погашению ОНА будут производиться в учете ежемесячно в течение всего срока полезного использования компьютера до полного погашения его стоимости либо списания с учета.

Расхождения, возникающие между бухгалтерским и налоговым учетом, представлены в таблице ниже.

Месяц Бухгалтерский учет Налоговый учет
амортизация начисление ОНА списание ОНА амортизация
июнь 1 666,66 333,33 - -
июль 1 666,66 333,33 333,33 (за июнь) 1 666,66
август 1 666,66 333,33 333,33 (за июль) 1 666,66
сентябрь 1 666,66 333,33 333,33 (за август) 1 666,66
....... ....... ....... ....... .......
В конце срока полезного использования
ноябрь 1 666,66 333,33 333,33 (за октябрь) 1 666,66
декабрь - - 333,33 (за ноябрь) 1 666,66

Конец примера

Похожие статьи:

Основные средстваПриобретение основных средств. Часть 3: приобретение основных средств, требующих монтажа

Основные средстваПриобретение основных средств. Часть 2: приобретение «малоценного» имущества

26 мая 2015 11657
Печать

Полное или частичное копирование материалов запрещено. При согласованном использовании материалов прямая индексируемая ссылка на источник обязательна: <a href="//yarbuh76.ru/buhgalterskii-uchet/priobretenie-osnovnyh-sredstv.html" title="Приобретение основных средств">Приобретение основных средств</a>

Комментарии: 0

Нет комментариев. Ваш будет первым!