Ограничения на переход и применение УСН

Упрощенная система налогообложения или, как ее называют сокращенно, УСН или «упрощенка» является одним из специальных налоговых режимов, перечисленных в п.2 ст.18 НК РФ. Порядок применения УСН налогоплательщиками регулируется гл.26.2 НК РФ «Упрощенная система налогообложения».

Вообще «упрощенка» ориентирована на представителей малого бизнеса, поскольку позволяет:

1. снизить налоговую нагрузку;
2. вести упрощенный учет.

Эти два главных преимущества объясняют популярность и распространенность данного спецрежима.

Согласно абз.2 п.1 ст.18 НК РФ, п.2, п.3 ст.346.11 НК РФ применение УСН предусматривает:

• особый порядок определения элементов налогообложения (объекта, налоговой базы, ставки налога и т.д.);
• освобождение от уплаты ряда налогов (налога на прибыль для организаций / НДФЛ для предпринимателей, НДС, налога на имущество).

Добровольное применение УСН

Налогоплательщик переходит на «упрощенку» только по своему собственному желанию. Право добровольного применения УСН закреплено абз.2 п.1 ст.346.11 НК РФ.

Поэтому, если организация (или индивидуальный предприниматель) считает, что этот налоговый режим ей подходит, то она может перейти на него в порядке, установленном Налоговым кодексом.

В соответствии с п.1 ст.346.13 НК РФ и п.1 ст.346.19 НК РФ налогоплательщик переходит на УСН с начала налогового периода, т.е. с 1 января очередного календарного года. Исключительные правила действуют только для:

1. вновь созданных организаций и вновь зарегистрированных ИП (абз.1 п.2 ст.346.13 НК РФ);

2. плательщиков ЕНВД, которые перестали ими быть по причине (абз.4 п.2 ст.346.13 НК РФ):

• упразднения «вмененки» на соответствующей территории;
• прекращения «вмененной» деятельности и начала ведения вида деятельности, не подпадающего под действие ЕНВД;
• несоответствия требованиям применения ЕНВД.

Первая категория налогоплательщиков вправе перейти на «упрощенку» с даты регистрации в налоговом органе, вторая – с начала месяца, в котором была прекращена обязанность по уплате единого налога.

Помимо этого, существует ряд ограничений на применение этого специального налогового режима. Они установлены ст.346.12 НК РФ. Все их можно объединить в 2 большие группы:

1. ограничения для перехода на УСН;
2. ограничения для дальнейшего использования УСН.

Обратите внимание, что перечень действующих ограничений является закрытым. То есть никакие иные условия не могут препятствовать применению данного спецрежима.

Ограничение по доходам

Если налогоплательщик решил перейти на УСН

Право перехода на УСН зависит от величины доходов, которые не должны превышать предельного значения. Причем данное ограничение установлено только для организаций. На индивидуальных предпринимателей оно не распространяется (письма Минфина России: от 05.11.2013 г. № 03-11-11/47084, от 01.03.2013 г. № 03-11-09/6114, от 11.12.2008 г. № 03-11-05/296 и др.).

По правилам абз.1 п.2 ст.346.12 НК РФ организация вправе перейти на спецрежим, если по итогам 9 месяцев года, в котором она уведомляет о применении «упрощенки», ее доходы не превысили 45 млн. рублей.

Свои доходы организация определяет в соответствии со ст.248 НК РФ, т. е. при подсчете данного значения учитывает доходы от реализации (ст.249 НК РФ) и внереализационные доходы (ст.250 НК РФ) без НДС и акцизов (письмо Минфина России от 31.12.2008 г. № 03-11-04/2/208, абз.5 п.1 ст.248 НК РФ).

Лимит доходов для перехода на УСН (45 млн. руб.) подлежит индексации (абз.2 п.2 ст.346.12 НК РФ). Для этих целей Минэкономразвития России ежегодно до 20 ноября устанавливает и публикует в «Российской газете» коэффициент-дефлятор на следующий календарный год (п.2 Распоряжения Правительства РФ от 25.12.2002 г. № 1834-р, абз.27 п.2 ст.11 НК РФ).

Ниже в таблице приведены размеры коэффициентов-дефляторов и соответствующие предельные значения доходов для перехода на УСН по годам.

Таблица 1 – Коэффициенты-дефляторы и предельные размеры доходов по годам, применяемые при переходе на УСН

Если до перехода на УСН налогоплательщик совмещал ОСНО и ЕНВД

Если организация, применяющая одновременно ОСНО и ЕНВД, решает перейти на УСН, то для этих целях при определении величины дохода она учитывает поступления (без НДС и акцизов) только от тех видов деятельности, которые облагаются в рамках общего режима. Выручка от деятельности, переведенной на «вмененку», в расчете не участвует. Такой порядок предусмотрен п.4 ст.346.12 НК РФ.

Если до перехода на УСН налогоплательщик применял ЕНВД

Если организация решила сменить (добровольно или вынужденно) один спецрежим ЕНВД на другой – УСН, то подсчитывать свои доходы на 9 месяцев ей не нужно. Ограничение по доходам в данном случае не действует. На это указывает п.4 ст.346.12 НК РФ, который позволяет учитывать в расчетах доходы только от тех видов деятельности, которые облагаются налогами в рамках ОСНО.

Организация, которая работает на «вмененке», таких доходов не имеет.

Если налогоплательщик уже применяет УСН

Организации и индивидуальные предприниматели, которые уже работают на «упрощенке», должны соблюдать лимит доходов, установленный абз.1 п.4 ст.346.13 НК РФ, для того, чтобы не лишиться права на применение спецрежима.

Если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика окажутся больше 60 млн. руб., то он теряет право на УСН. Причем с начала того квартала, в котором допущено превышение.

Величина предельного размера дохода, ограничивающая право на дальнейшее применение «упрощенки» (60 млн. руб.), ежегодно индексируется на коэффициент-дефлятор (абз.4 п.4 ст.346.13 НК РФ, абз.2 п.2 ст.346.12 НК РФ).

Ниже в таблице приведены размеры коэффициентов-дефляторов и лимиты доходов, устанавливаемые в целях дальнейшего применения УСН, по годам.

Таблица 2 – Коэффициенты-дефляторы и предельные размеры доходов по годам, применяемые для проверки права на применение УСН

Доходы за отчетный (налоговый) период для целей применения УСН определяются с учетом положений ст.346.15 НК РФ и пп.1, пп.3 п.1 ст.346.25 НК РФ.

При подсчете своих доходов налогоплательщик учитывает все поступления, которые он получил от деятельности на упрощенной системе налогообложения, а именно:

• доходы от реализации (ст.249 НК РФ);
• внереализационные доходы (ст.250 НК РФ);
• доходы, которые необходимо учесть при переходе с ОСНО на УСН (например, авансы, полученные до перехода на «упрощенку»).

При этом он должен исключить НДС и акцизы (абз.5 п.1 ст.248 НК РФ).

Необходимые суммы «упрощенец» может взять из графы 4 Раздела I «Доходы и расходы» Книги учета доходов и расходов. В ней нарастающим итогом с начала года формируется показатель доходов от УСН за отчетные периоды (I квартал, полугодие, 9 месяцев) и налоговый год.

Помните, что при УСН действует кассовый метод определения доходов. В соответствии с абз.1 п.1 ст.346.17 НК РФ доход считается полученным на дату, когда:

     - денежные средства поступили на банковские счета и (или) в кассу;
     - получено иное имущество (работы, услуги) и (или) имущественные права;
     - погашена задолженность перед Вами иным способом

При проверке доходов на превышение лимита организация (ИП) на «упрощенке» не учитывает:

1. доходы, перечисленные в ст.251 НК РФ (пп.1 п.1.1 ст.346.15 НК РФ), а именно:

• имущество, полученное в форме залога или задатка;
• взносы (вклады) в уставный (складочный) капитал;
• имущество (в т. ч. денежные средства) поступившее посреднику в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому или другому аналогичному договору;
• средства и иное имущество, полученные по договорам кредита или займа;
• имущество, полученное безвозмездно от организации-учредителя, доля которой в уставном капитале получающей стороны составляет более 50%;
• др.

2. доходы, которые фактически получены после перехода на «упрощенку», но по правилам налогового учета включены в базу при исчислении налога на прибыль до перехода с ОСНО на УСН (пп.3 п.1 ст.346.25 НК РФ);

3. доходы в виде (пп.2 п.1.1 ст.346.15 НК РФ):

• прибыли контролируемых иностранных компаний (п.1.6 ст.284 НК РФ);
• дивидендов, облагаемые налогом на прибыль по ставкам 0%, 13%, 15% (п.3 ст.284 НК РФ);
• процентов по государственным (муниципальным) ценным бумагам, облагаемые налогом на прибыль по ставкам 15%, 9%, 0% (п.4 ст.284 НК РФ).

4. доходы ИП, предусмотренные п.2, п.4 и п.5 ст.224 НК РФ, в частности:

• стоимость выигрышей, призов, полученных в конкурсах и других мероприятиях рекламного характера, в части превышения 4 000 руб.;
• доходы в виде процентов, получаемые по вкладам в российских банках;
• экономия на процентах при получении заемных (кредитных) средств, в части превышения размеров, установленных п.2 ст.212 НК РФ;
• др.

Если налогоплательщик совмещает УСН и ЕНВД, то поступления, полученные от «вмененной» деятельности, он также исключает из расчета совокупного дохода при проверке соблюдения «упрощенного» лимита (письма Минфина России: от 08.08.2013 г. № 03-11-11/32071, от 28.05.2013 г. № 03-11-06/2/19323, от 27.03.2013 г. №03-11-06/2/9647, от 25.08.2009 г. № 03-11-06/2/161, от 26.08.2008 г. № 03-11-04/2/124 и др.).

А вот если налогоплательщик (индивидуальный предприниматель) совмещает УСН и ПСН, то доходы, полученные от данных спецрежимов, он должен суммировать. Такой порядок предусмотрен абз.2 п.4 ст.346.13 НК РФ и абз.5 п.6 ст.346.45 НК РФ. Причем со стороны патентной системы в расчете участвуют только доходы от реализации (ст.249 НК РФ).

Если доход организации или ИП оказался выше допустимого значения, то налогоплательщик должен перейти с упрощенной системы налогообложения на общую. По правилам п.4 ст.346.13 НК РФ сделать это нужно с начала того квартала, в котором допущено превышение (письмо Минфина России от 07.05.2009 г. № 03-11-06/2/82). Причем придется пересчитать все налоги в рамках применения ОСНО. Однако не стоит переживать за несвоевременное исполнение налоговых обязательств. Пени и штрафы в данном случае налогоплательщику не грозят. Даже если он уведомит налоговый орган об утрате права на применение УСН с опозданием (см. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.11.2008 г. № Ф03-3908/2008 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 13.03.2009 г. № ВАС-2283/09)).

Также бывшего «упрощенца» не должны привлечь к ответственности за несвоевременную подачу деклараций за период, в котором произошел переход на ОСНО, по налогам, исчисленным в рамках общего режима (ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 05.11.2008 г. № Ф04-6118/2008(15332-А81-34)).

Пунктом 6 ст.346.13 НК РФ установлено, что организация (ИП) может перейти с УСН на иной режим налогообложения (к примеру, ЕНВД) только с начала календарного года. Исключения налоговым законодательством здесь не предусмотрены.

В то же время индивидуальный предприниматель может перевести с УСН на патент те виды деятельности, которые подпадают под действие ПСН. И сделать он это может в любое время в течение года.

Ограничение по видам деятельности

Право на применение «упрощенки» также зависит от осуществляемого вида деятельности. Если налогоплательщик занимается одним из направлений, перечисленных в п.3 ст.346.12 НК РФ, то работать на УСН он не может.

Таблица 3 – Виды деятельности, ограничивающие право на применение УСН

Ограничение по структуре организации: филиалы

Если организация имеет хотя бы один филиал, то применять «упрощенку» она не вправе. Такой запрет предусмотрен пп.1 п.3 ст.346.12 НК РФ.

Справка. До конца 2015 года в праве на применение УСН ограничивались компании, имеющие представительства. Но благодаря поправкам, внесенным Федеральным законом от 06.04.2015 г. № 84-ФЗ в Налоговый кодекс, с 1 января 2016 года такие налогоплательщики могут переходить на «упрощенный» налоговый режим в общеустановленном порядке.

Найти определение филиала можно в ст.55 ГК РФ. В соответствии с п.2 указанной нормы филиал – это обособленное подразделение юридического лица, имеющее следующие признаки:

• расположено вне места нахождение организации;
• осуществляет все (или часть) функции организации, в том числе функции представительства.

В п.3 ст.55 ГК РФ перечислены еще несколько признаков, которые характерны для филиалов:

     - филиал наделяется имуществом создавшей его организации и действует на основании утвержденных ею положений;
     - руководитель филиала назначается организацией, который действует на основании доверенности;
     - информация о филиале должна содержаться в ЕГРЮЛ.

Следовательно, организация вправе применять УСН, если ее обособленные подразделения не имеют вышеуказанных отличий. Это неоднократно подтверждал и Минфин России (письма: от 12.05.2014 г. № 03-11-06/2/22075, от 24.07.2013 г. № 03-11-06/2/29196, от 20.06.2013 г. № 03-11-06/2/23305 и др.).

Если уже действующий «упрощенец» решает открыть филиал, то с начала квартала, в котором будет зарегистрировано изменение в уставе, он потеряет право на применение спецрежима (п.4 ст.346.13 НК РФ). А это влечет за собой пересчет налогов в соответствии с общей системой налогообложения.

В случае, если налогоплательщик отразил создание филиала в учредительных документах, но фактически его не создал, поскольку:

• отсутствует положение о филиале;
• не назначен руководитель филиала;
• имущество филиалу не передавалось;
• не оборудовано ни одного рабочего места,

то это не означает, что он должен переходить с УСН на ОСНО. Такие выводы содержатся в большинстве судебных решений (ФАС Северо-Западного округа от 14.07.2009 г. № А56-40765/2008, ФАС Дальневосточного округа от 19.02.2009 г. № Ф03-206/2009, ФАС Уральского округа от 20.03.2008 г. № Ф09/1621/08-С3 и др.). По мнению судей, положения пп.1 п.3 ст.346.12 НК РФ распространяются лишь на действующие филиалы. Хотя налоговики придерживаются противоположной точки зрения.

Ограничение по структуре уставного (складочного) капитала организации

Право на применение УСН зависит еще и от структуры уставного (складочного) капитала организации. Если доля участия других организации превышает 25%, то переходить на «упрощенку» нельзя. Такое правило установлено пп.14 п.3 ст.346.12 НК РФ. Однако оно не распространяется на:

1. организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов. При этом должны выполняться 2 условия:
           - среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50%;
           - доля зарплаты инвалидов в фонде оплаты труда составляет не менее 25%.
2. некоммерческие организации, в том числе:
           - организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Федеральным законом от 19.06.1992 г. № 3085-1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации» (далее – Закон № 3085-1);
3. ООО и АО, учрежденные потребительскими обществами (их союзами) и осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом № 3085-1. УСН применяется независимо от размера доли каждого из учредителей (участников) и их количества (письмо ФНС России от 23.11.2012 г. № ЕД-4-3/19685);
4. хозяйственные общества и партнерства, учрежденные бюджетными и автономными научными учреждениями (в соответствии с п.3.1 ст.5 Закона от 23.08.1996 г. № 127-ФЗ) или высшими образовательными организациями (в соответствии с ч.1 ст.103 Закона от 29.12.2012 г. № 273-ФЗ) с целью практического применения (внедрения) результатов интеллектуальной собственности, исключительные права на которые принадлежат указанным научным учреждениям (письмо Минфина России от 22.02.2011 г. № 03-11-06/2/27, письмо ФНС России от 21.04.2011 г. № КЕ-4-3/6459).

Помимо этого, льготой на соблюдение данного ограничения пользуются:

1. организации, учредителями (участниками) которых являются государство (РФ), субъекты РФ, муниципальные образования.
   
   Дело в том, что Российская Федерация, а также ее субъекты и муниципальные образования являются участниками гражданских правоотношений в соответствии с п.1 ст.2 и ст.124 ГК РФ. Поэтому на равных началах с гражданами и юридическими лицами имеют право учреждать хозяйственные общества. Однако понятию организации (абз.2 п.2 ст.11 НК РФ) они не соответствуют.
   
   Следовательно, на организации, в которых участвуют РФ, субъекты РФ или муниципальные образования, условие пп.14 п.3 ст.346.12 НК РФ не распространяется. Данный вывод поддерживают и представители финансового ведомства (письма Минфина России: от 02.06.2014 г. № 03-11-06/2/26211, от 02.09.2010 г. № 03-11-06/2/138 и др.) и суды (решение ВАС РФ от 24.01.2008 г. № 16720/07, определения ВАС РФ: от 08.10.2008 г. № 13056/08, от 03.09.2008 г. № 11061/08, от 25.08.2008 г. № 10728/08, от 28.05.2008 г. № 6214/08 и др.)
    
2. ГУПы и МУПы, поскольку имущество, которое принадлежит им на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, является неделимым и распределению по вкладам (долям, паям) не подлежит, в т. ч. между работниками предприятия (п.1 ст.113 ГК РФ, ст.2 Федерального закона от 14.11. 2002 г. № 161-ФЗ). (Письма Минфина России: от 25.09.2009 г. № 03-11-06/2/194, от 24.09.2008 г. № 03-11-04/2/147, от 31.10.2007 г. № 03-11-04/2/267 и т. д.).

Также стоит обращать внимание на ряд других моментов.

Например, доля (вклад) свыше 25% в уставном (складочном) капитале организации может принадлежать крестьянскому (фермерскому) хозяйству (КФХ). Здесь главное выяснить, какой правовой статус оно имеет.

В соответствии с п.3 ст.1 Федерального закона от 11.06.2003 г. № 74-ФЗ «О крестьянском (фермерском) хозяйстве» (далее – Закон № 74-ФЗ) КФХ ведет предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Поэтому, организация, учредителем (участником) которой является такое хозяйство, вправе применять УСН независимо от размера доли его участия.

Однако в соответствии со ст.86.1 ГК РФ КФХ может быть зарегистрировано и как юридическое лицо. Кроме того, до 16.06.2003 г. фермерские хозяйства создавались исключительно как юридические лица на основании п. 1 ст. 1, ст. 9 Закона РСФСР от 22.11.1990 N 348-1 «О крестьянском (фермерском) хозяйстве». И ст.86.1 ГК РФ им предоставляет возможность в дальнейшем сохранить этот статус без перерегистрации.

Поэтому если КФХ действует как юридическое лицо и доля его участия превышает 25%, то работать на «упрощенке» организация не вправе (Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 21.04.2009 г. № А31-4302/2008-15 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 22.07.2009 г № ВАС-8403/09)).

Ограничение пп.14 п.3 ст.346.12 НК РФ не распространяется на ситуации, когда владелец доли (вклада) передал ее (его) номинальному держателю. К примеру, акционер-физическое лицо передал свыше 25% своих акций организации – профессиональному участнику РЦБ. Как разъясняет Минфин России, номинальный держатель действует в интересах другого лица и владельцем переданных ему ценных бумаг не является. Поэтому, организация, акции которой переданы, вправе применять УСН в общеустановленном порядке при условии соблюдения остальных ограничений (письма Минфина России: от 21.08.2007 г. № 03-11-04/2/210, от 21.08.2007 г. № 03-11-04/2/120).

Ограничение по средней численности работников

Организация (ИП) не сможет перейти на «упрощенку», если средняя численность работников за налоговый (отчетный) период превысит 100 человек. На это указывает пп.5 п.3 ст.346.12 НК РФ. Порядок расчета данного показателя установлен Указаниями по заполнению форм федерального статистического наблюдения <…>, утвержденными Приказом Росстата от 28.10.2013 г. № 428 (далее – Указания № 428). Средняя численность работников складывается из (п.77 Указаний № 428):

• среднесписочной численности работников (п.78 – п.81.11 Указаний № 428);
• средней численности внешних совместителей (п.82 Указаний № 428);
• средней численности работников, выполнявших работы по договорам ГПХ.

Налогоплательщики, совмещающие ОСНО и ЕНВД, при подсчете данного показателя в целях перехода на УСН в отношении деятельности, облагаемой общими налогами, должны исходить из всех видов деятельности (п.4 ст.346.12 НК РФ).

Но при условии, что к началу года, в котором организация (ИП) планирует применять «упрощенный» режим, этот показатель вернется в допустимые пределы (до 100 чел.). Это подтверждает и Минфин России (письма: от 01.12.2009 г. № 03-11-06/2/254, от 25.11.2009 г. № 03-11-06/2/248). Финансисты поясняют, что условие пп.5 п.3 ст.346.12 НК РФ связано не с правом перехода на спецрежим, а с правом его применения.

А вот действующие «упрощенцы» должны проверять соответствие своей средней численности установленному лимиту по окончании каждого отчетного и налогового периода.

В соответствии со ст.346.19 НК РФ:

• налоговым периодом по УСН является год;
• отчетными периода по УСН признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев.

Если по итогам налогового (отчетного) периода показатель средней численности превысит 100 чел., то налогоплательщик теряет право на дальнейшее применение УСН. Если он не достиг предельного значения, то можно продолжать работать на «упрощенке».

Ограничение по остаточной стоимости основных средств

Организация может перейти и работать на упрощенной системе налогообложения, если остаточная стоимость ее основных средств не превышает 100 млн. руб. Такое ограничение установлено пп.16 п.3 ст.346.12 НК РФ. Показатель, предусмотренный данной нормой, рассчитывается по правилам бухгалтерского учета. При этом учитываются только те основные средства, которые (в соответствии со ст.256 НК РФ):

• признаются амортизируемым имуществом;
• подлежат амортизации.

Справка. С 1 января 2013 года в расчете показателя остаточной стоимости не участвуют нематериальные активы (Федеральный закон от 25.06.2012 г. № 94-ФЗ).

Значит налогоплательщик не должен включать в расчет стоимость объектов, перечисленных в п.2 и п.3 ст.256 НК РФ.

Из прямого прочтения нормы пп.16 п.3 ст.346.12 НК РФ следует, что ограничение по остаточной стоимости основных средств распространяется только на организации. А индивидуальные предприниматели вправе переходить и применять «упрощенку» без соблюдения данного критерия. Однако финансовое ведомство по данному поводу высказывается довольно неоднозначно. Чиновники допускают переход ИП на УСН, даже если лимит остаточной стоимости ОС не соблюден.

Однако, если в период работы на «упрощенке» требование пп.16 п.3 ст.346.12 НК РФ нарушено, то предприниматель не может больше оставаться на спецрежиме (письма Минфина России: от 13.02.2015 г. № 03-11-12/6555, от 19.09.2014 г. № 03-11-06/2/47029, от 18.01.2013 г. № 03-11-11/9 и т. д.). Минфин здесь ссылается на п.4 ст.346.13 НК РФ, который обязывает соблюдать условия п.3 ст.346.12 НК РФ всех налогоплательщиков, т. е. не только организации, но и ИП.

В отличие от предпринимателей, организации должны учитывать остаточную стоимость основных средств при переходе на УСН. К этому их обязывает все тот же пп.16 п.3 ст.346.12 НК РФ. При этом Налоговый кодекс не требует соблюдать положения указанной нормы на дату подачи уведомления. Главное, чтобы к началу года, с которого организация планирует начать применять «упрощенку» этот показатель находился в пределах нормы (не выше 100 млн. руб.).

Организации и ИП, которые уже работают на спецрежиме, должны постоянно проверять остаточную стоимость основных средств. Если в течение отчетного (налогового) периода она окажется больше 100 млн. руб., то налогоплательщик автоматически «слетает» с «упрощенки» (письмо Минфина России от 17.02.2014 г. № 03-11-06/2/6319). В соответствии с п.4 ст.346.13 НК РФ он обязан будет перейти на обычный налоговый режим с начала квартала, в котором допущено нарушение требований применения УСН.

Будущие и действующие «упрощенцы», одновременно применяющие ЕНВД в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности, проверяют ограничение по остаточной стоимости основных средств исходя из всех видов деятельности (п.4 ст.346.12 НК РФ).

Ограничение для бюджетных и иностранных организаций

Не могут применять упрощенную системы налогообложения:

• казенные и бюджетные учреждения – пп.17 п.3 ст.346.12 НК РФ;
• иностранные организации – пп.18 п.3 ст.346.12 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст.9.2 Федерального закона от 12.01.1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» бюджетное учреждение – это некоммерческая организация, созданная РФ, субъектом РФ или муниципальным образованием для выполнения работ (оказания услуг) с целью реализации полномочий органов госвласти (госорганов) или органов местного самоуправления в сфере образования, науки, здравоохранения и других сферах.

Согласно абз.2 п.2 ст.11 НК РФ иностранная организация – это юридическое лицо, созданное в соответствии с законодательством иностранных государств, а также международные организации, филиалы и представительства иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории РФ.

Кстати, если российская организация учреждена иностранными лицами, то она вправе применять УСН на общих основаниях (письмо Минфина России от 04.05.2009 г. № 03-11-06/2/76). При этом должны быть соблюдены все ограничения, предусмотренные п.3 ст.346.12 НК РФ, в т. ч. ограничение по размеру доли участия.

Ограничение по сроку уведомления

Организации и ИП, которые несвоевременно уведомили ИФНС о переходе на «упрощенку», не вправе применять этот спецрежим (пп.19 п.3 ст.346.12 НК РФ).

По общему правилу (п.1 ст.346.13 НК РФ) налогоплательщик должен известить налоговую по месту нахождения организации (месту жительства ИП) о начале применения УСН со следующего года до 31 декабря предшествующего года.

Вновь созданная организация (вновь зарегистрированный ИП) может сделать это в течение 30 календарный дней с момента постановки на учет в налоговом органе (п.2 ст.346.13 НК РФ). При этом будет считаться, что налогоплательщик применяет УСН с даты регистрации.

Ограничение для микрофинансовых организаций

С 1 января 2014 года микрофинансовые организации лишились возможности применять УСН. Соответствующее ограничение было введено Федеральным законом от 02.11.2013 г. № 301-ФЗ, который дополнил п.3 ст.346.12 НК РФ подпунктом 20.

В соответствии с пп.2 п.1 ст.2 Федерального закона от 02.07.2010 г. № 151-ФЗ «О микрофинансовой деятельности и микрофинансовых организациях» микрофинансовая организация – это юридическое лицо, которое осуществляет микрофинансовую деятельность и сведения о котором внесены в государственный реестр микрофинансовых организаций.

Ограничение для частных агентств занятости

Частные агентства занятости, предоставляющие персонал другим организациям, не вправе переходить и работать на «упрощенке». Такой запрет установлен с 1 января 2016 года пп.21 п.3 ст.346.12 НК РФ (введен Федеральным законом от 05.05.2014 г. № 116-ФЗ).

В соответствии с пп.1 п.3 ст.18.1 Закона РФ от 19.04.1991 г. № 1032-1 «О занятости населения в Российской Федерации» (далее – Закон № 1032-1) частное агентство занятости –это юридическое лицо, которое:

• зарегистрировано на территории РФ;
• прошло аккредитацию на право осуществления деятельности по предоставлению труда работников.

Под деятельностью по предоставлению персонала понимается временное направление работодателем (частным агентством) своих работников с их согласия физическим и юридическим лицам для выполнения обязанностей, предусмотренных трудовым договором, в интересах, под управлением и контролем принимающей стороны (п.1 ст.18.1 Закона № 1032-1).

Ограничение для участников договора простого товарищества и договора доверительного управления имуществом

Еще одно ограничение установлено п.3 ст.346.14 НК РФ для действующих «упрощенцев». Если налогоплательщик, работающий на спецрежиме с объектом налогообложения «доходы», заключил договор простого товарищества (договор о совместной деятельности) или договор доверительного управления имуществом, то он теряет право на УСН. Это следует из п.4 ст.346.13 НК РФ.

Дело в том, что участники договора простого товарищества и договора доверительного управления имуществом могут применять в качестве объекта налогообложения только «доходы, уменьшенные на величину расходов».

Поэтому, если налогоплательщик на «доходной» УСН стал таким участником в течение года, то оставаться на «упрощенке» он больше не вправе. С начала квартала, в котором был заключен соответствующий договор, он должен перейти на общую систему налогообложения.

При этом финансисты обращают внимание, что изменить объект налогообложения в середине года невозможно. Сделать это можно только с начала нового календарного года (письма Минфина России: от 06.12.2010 г. № 03-11-11/311, от 11.06.2009 г. № 03-11-09/206 и др.).

Кстати, участие в договоре соинвестирования в строительстве многоэтажного жилого дома не лишает налогоплательщика на УСН с объектом налогообложения «доходы» права на применение спецрежима. Это подтвердили и специалисты Минфина России в письме от 30.12.2009 г. № 03-11-06/2/271. Заключение договора инвестиционного характера, который не является договором простого товарищества (договором доверительного управления имуществом), не может служить основанием для изменения объекта налогообложения.

Резюмируем все вышеизложенное отдельно для организаций и индивидуальных предпринимателей.

Таблица 4 – Критерии, которые должна учитывать организация при переходе и применении УСН

Таблица 5 – Критерии, которые должен учитывать ИП при переходе и применении УСН

Похожие статьи:

Бухгалтерские консультации → Лимит доходов по УСН в 2017 году

Бухгалтерские новости → Упрощенец потеряет право на УСН, если создаст филиал

Бухгалтерские новости → ФНС разъяснила на какой лимит дохода ориентироваться в 2017 году при переходе на УСН

Бухгалтерские новости → Лимиты доходов по УСН снова увеличили

УСН (Упрощенная система налогообложения) → УСН: изменения в 2017 году для ООО и ИП

Бухгалтерские новости → Лимит доходов по УСН повысят, а по ПСН – нет

Бухгалтерские новости → При переходе с «доходной» УСН на ОСНО остаточную стоимость ОС определять не нужно